Об НДС при компенсации собственникам земельных участков затрат на биологическую рекультивацию земель

Как отразить в учете расходы на рекультивацию земель при строительстве — НалогОбзор.Инфо

Об НДС при компенсации собственникам земельных участков затрат на биологическую рекультивацию земель

  • 1. Бухучет
  • 2. ОСНО: налог на прибыль
  • 3. ОСНО: НДС
  • 4. УСН
  • 5. ЕНВД
  • 6. ОСНО и ЕНВД

Как правило, строительная деятельность сопровождается нарушением почвенного покрова.

В целях охраны земель организации-землепользователи, в том числе и застройщики, осуществляющие капитальное строительство, обязаны проводить мероприятия по рекультивации нарушенных земель (подп. 6 п. 1 ст. 13 Земельного кодекса РФ).

Ввод объектов в эксплуатацию без завершения предусмотренных проектами работ по рекультивации земель запрещается (п. 2 ст. 38 Закона от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ).

Перечень работ, включаемых в состав мер по рекультивации земель, установлен пунктом 7 Положений, утвержденных приказом от 22 декабря 1995 г. Минприроды России № 525, Госкомзема России № 67.

Бухучет

Порядок отражения в бухучете расходов на рекультивацию земель зависит от того, когда они понесены: до ввода в эксплуатацию построенного объекта или после.

Расходы на рекультивацию закладываются в смету и проект на строительство (п. 4.78 Методики, утвержденной постановлением Госстроя России от 5 марта 2004 г. № 15/1, п.

 25 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16 февраля 2008 г. № 87).

Поэтому если они произведены до ввода в эксплуатацию построенного объекта, то включите их в стоимость объекта строительства (первоначальную стоимость основного средства) (п. 8 ПБУ 6/01):

Дебет 08-3 Кредит 60 (10, 23, 25, 26, 44…)
– отнесены на увеличение капитальных вложений в строящийся объект расходы на рекультивацию земель.

Из-за климатических условий расходы на рекультивацию земель иногда приходится откладывать на весенне-летний период. Возможность переноса сроков выполнения работ по рекультивации земель предусмотрена пунктом 1.8 СНиП 3.01.04-87, утвержденных постановлением Государственного строительного комитета СССР по делам строительства от 21 апреля 1987 г. № 84.

В соответствии с приложением 6 к этому документу озеленение застраиваемых территорий выполняется в ближайший благоприятный агротехнический период, следующий за моментом ввода объекта в эксплуатацию.

Кроме того, на территориях различных областей разрабатываются местные территориальные строительные нормы, которые предусматривают перенос работ по рекультивации земель на весенне-летний период.

Ситуация: как в бухучете отразить расходы на рекультивацию земель, если из-за климатических условий необходимые работы были выполнены после ввода объекта строительства в эксплуатацию? На территории области действуют ТСН (территориальные строительные нормы), согласно которым на объектах, принимаемых в эксплуатацию в зимнее время (с 1 ноября по 1 апреля), допускается переносить сроки выполнения работ сезонного характера на весенне-летний период.

Действующим законодательством запрещен ввод объектов в эксплуатацию без завершения работ по рекультивации земель (п. 2 ст. 38 Закона от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ). Однако из-за климатических условий рекультивацию земель допускается проводить в весенне-летний период.

Если работы по рекультивации земель планируется завершить после ввода объекта в эксплуатацию, то сумму предстоящих расходов следует рассматривать как оценочное обязательство. Правомерность такого вывода обусловлена следующим.

Оценочные обязательства признаются в бухучете при одновременном выполнении следующих условий:

  • у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой она не может избежать;
  • вероятно уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства;
  • величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Такой порядок предусмотрен пунктом 5 ПБУ 8/2010.

Обязанность организации по рекультивации земель закреплена в законе, поэтому избежать ее исполнения организация не может. Исполнение данной обязанности безусловно приведет к уменьшению экономических выгод организации.

Затраты на рекультивацию оценены и отражены организацией в сметной и проектной документации.

Таким образом, все условия для признания оценочного обязательства по возмещению вреда, причиненного строительством окружающей среде, выполняются.

Оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства может относиться на расходы по обычным видам деятельности, на прочие расходы либо включается в стоимость актива. Такой порядок предусмотрен пунктом 8 ПБУ 8/2010.

В бухучете создание и использование резерва предстоящих расходов на рекультивацию отражайте проводками:

Дебет 08-3 Кредит 96 субсчет «Резерв предстоящих расходов на рекультивацию земель»
– создан резерв предстоящих расходов на рекультивацию земель.

После осуществления фактических работ:

Дебет 20 Кредит 60 (10, 02, 70, 69)
– отражены фактические затраты на проведение работ по рекультивации земель;

Дебет 96 субсчет «Резерв предстоящих расходов на рекультивацию земель» Кредит 20
– списаны за счет резерва затраты на рекультивацию земель.

При расчете налогов порядок учета расходов на рекультивацию земель зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

ОСНО: налог на прибыль

Порядок отражения расходов на рекультивацию при расчете налога на прибыль зависит от того, для каких целей велось строительство:

  • собственные нужды застройщика;
  • передача стороннему инвестору.

При строительстве для собственных нужд расходы на рекультивацию учитывайте в следующем порядке.

Если затраты на рекультивацию произведены до ввода объекта в эксплуатацию, то они увеличивают первоначальную стоимость строящегося объекта (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Если затраты на рекультивацию произведены после ввода объекта в эксплуатацию, то признайте их в расходах в том отчетном периоде, в котором будет подписан акт приемки-передачи выполненных рекультивационных работ (п. 1, 2 ст. 272 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на рекультивацию земель, которые произведены после ввода в эксплуатацию основного объекта строительства

ОАО «Производственная фирма «Мастер»» (застройщик) финансирует строительство офисного центра, предназначенного для собственных нужд (административное здание). Затраты на строительство офисного центра составили 59 000 000 руб. (в т. ч. НДС – 9 000 000 руб.

), включая расходы на рекультивацию земель в размере 1 062 000 руб. (в т. ч. НДС – 162 000 руб.). «Мастер» привлекает для выполнения своих функций застройщика технического заказчика. Денежные средства были перечислены техническому заказчику в октябре 2014 года.

В январе 2016 года строительство офисного центра было завершено. В этом же месяце технический заказчик передал построенный объект «Мастеру» по акту. Так как рекультивация земель в зимний период невозможна, такие работы были перенесены на май–июнь 2016 года (такой порядок предусмотрен территориальными строительными нормами).

В феврале 2016 года «Мастер» зарегистрировал право собственности на офисный центр и ввел его в эксплуатацию. В июне 2016 года были завершены работы по рекультивации и переданы техническим заказчиком «Мастеру» по акту.

В бухгалтерском и налоговом учете затраты на рекультивацию земель включены в первоначальную стоимость офисного центра. Для отражения операций с заказчиком-застройщиком бухгалтер «Мастера» использует открытый к счету 60 субсчет «Расчеты с заказчиком».

В бухучете «Мастера» операции по строительству офисного центра отражены следующими проводками.

В октябре 2014 года:

Дебет 60 субсчет «Расчеты с заказчиком» Кредит 51
– 59 000 000 руб. – перечислены денежные средства техническому заказчику на строительство офисного центра.

В январе 2016 года:

Дебет 08-3 Кредит 60 субсчет «Расчеты с заказчиком»
– 50 000 000 руб. – принят от технического заказчика офисный центр;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты с заказчиком»
– 8 838 000 руб. – отражен НДС, предъявленный техническим заказчиком;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 8 838 000 руб. – принят к вычету НДС по построенному зданию.

В феврале 2016 года:

Дебет 68 субсчет «Государственная пошлина» Кредит 51
– 15 000 руб. – перечислена госпошлина за регистрацию права собственности на построенный офисный центр;

Дебет 08-3 Кредит 68 субсчет «Государственная пошлина»
– 15 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость офисного центра на сумму госпошлины за регистрацию права собственности;

Дебет 01 Кредит 08-3
– 50 015 000 руб. (50 000 000 руб. + 15 000 руб.) – введен в эксплуатацию офисный центр.

В июне 2016 года:

Дебет 91-2 Кредит 60
900 000 руб. – списаны на расходы затраты по рекультивации земель;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты с заказчиком»
– 162 000 руб. – отражен НДС, предъявленный техническим заказчиком по расходам на рекультивацию земель;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 162 000 руб. – принят к вычету НДС, предъявленный техническим заказчиком по рекультивации земель.

Если построенный объект застройщик (инвестор) принимает к учету в качестве товара, расходы на рекультивацию земель отражаются в стоимости данного товара.

При дальнейшей реализации объекта строительства затраты на приобретение этого объекта, в том числе и на рекультивацию, включите в состав расходов в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса РФ. Подробнее об этом см.

Как учесть при расчете налога на прибыль доходы и расходы от реализации покупных товаров.

При осуществлении строительства подрядным способом для стороннего инвестора застройщик все произведенные расходы, в том числе и по рекультивации земель, осуществляет за счет целевого финансирования, полученного от инвестора.

Если рекультивация из-за климатических условий будет произведена позднее передачи объекта инвестору, отразите этот факт в акте приемки-передачи объекта. В связи с тем, что средства, направленные на рекультивацию, носят целевой характер, они не учитываются ни в доходах, ни в расходах (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Однако подтвердить целевое использование этих средств застройщику можно будет только после выполнения работ по рекультивации земель.

ОСНО: НДС

Расходы на рекультивацию земель непосредственно связаны с объектом основного строительства.

Поэтому, если этот объект предназначен для использования в операциях, облагаемых НДС, «входной» налог, предъявленный подрядной организацией, выполнившей работы по рекультивации, инвестор имеет право принять к вычету (подп. 1 п. 2 ст.

 171 НК РФ). Для этого застройщик должен выписать инвестору сводный счет-фактуру (письмо Минфина России от 18 октября 2011 г. №03-07-10/15).

УСН

В рамках исполнения договора застройщик получает от инвестора средства целевого финансирования, в том числе на расходы на рекультивацию земель (п. 3 ст. 4 Закона от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ). Такие расходы налоговую базу по единому налогу не уменьшают.

Если инвестор платит единый налог с доходов, то дополнительные расходы, связанные с сооружением объекта строительства, не уменьшают его налоговую базу. Это связано с тем, что при таком объекте налогообложения инвестор вообще не учитывает никакие расходы для целей исчисления налоговой базы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Если инвестор платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то порядок учета расходов на рекультивацию земель зависит от того, когда будут осуществлены эти расходы – до ввода в эксплуатацию объекта основных средств или после.

Расходы на рекультивацию, осуществленные до ввода объекта в эксплуатацию, включаются в первоначальную стоимость основного средства (абз. 9 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Такие расходы инвестор может признать при расчете единого налога как затраты на приобретение (сооружение, изготовление, достройку) основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Подробнее об этом см.

Как учесть расходы на основные средства (НМА), полученные в период применения упрощенки.

Если затраты на рекультивацию земель произведены после ввода построенного объекта в эксплуатацию, возможность включения этих затрат в состав расходов при расчете единого налога зависит от того, входят ли они в перечень, предусмотренный пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Расходов по благоустройству территории в этом перечне нет (п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Затраты на строительство объекта, предназначенного для перепродажи, в том числе расходы на рекультивацию, при расчете единого налога учитываются как расходы на приобретение товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Подробнее об этом см. Как отразить в налоговом учете приобретение товаров.

ЕНВД

Если инвестор платит ЕНВД, то расходы на рекультивацию земель не окажут влияния на расчет этого налога. Плательщики ЕНВД рассчитывают этот налог исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

ОСНО и ЕНВД

Если инвестор применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, то порядок учета расходов на рекультивацию земель зависит от того, в каком виде деятельности планируется использование построенного объекта.

При этом указанные расходы формируют первоначальную стоимость объекта.

Соответственно амортизация, начисленная с этой первоначальной стоимости, подлежит распределению между двумя видами деятельности в общеустановленном порядке.

В аналогичном порядке распределите сумму «входного» НДС по расходам на рекультивацию земель. Это необходимо для определения суммы налога, которую организация может правомерно предъявить к вычету.

Такой порядок предусмотрен в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Подробнее о распределении «входного» НДС см.

 Как принять к вычету входной НДС при раздельном учете облагаемых и необлагаемых операций.

Источник: http://NalogObzor.info/publ/uchet_v_otrasljakh/stroitelstvo/kak_otrazit_v_uchete_raskhody_na_rekultivaciju_zemel_pri_stroitelstve/107-1-0-2688

Расходы на рекультивацию земель

Об НДС при компенсации собственникам земельных участков затрат на биологическую рекультивацию земель

Одна из обязанностей застройщика – снимать и сохранять верхний плодородный слой почвы при строительстве объекта. Расскажем, как учитывать расходы на рекультивацию земли. Ответим на сложные вопросы.

Какие природоохранные нормы соблюдать

Земельный кодекс обязывает сохранять земли как важнейший компонент окружающей среды и природного ресурса (п. 1 ст. 13). Это касается всех – и госструктур, и частных компаний, и граждан.

Закон № 7-ФЗ прямо устанавливает, что при строительстве и реконструкции зданий, строений, сооружений необходимо принимать меры по охране природы и восстановлению окружающей среды, рекультивации земель, благоустройству территорий (п. 3 ст. 37).

Рекультивация – это меры, чтобы предотвратить порчу земель, восстановить их плодородие. Для этого нужно, в частности: устранить последствия загрязнения почв, восстановить плодородный слой, посадить защитные леса.

То есть все землепользователи, в том числе и строительные компании, обязаны применять эти меры. А они требуют затрат. Как их учитывать?

Как учесть расходы на рекультивацию земель

Сложность в том, что в Налоговом кодексе нет нормы об учете затрат на рекультивацию при строительстве, а между налоговым и бухучетом могут возникать различия.

Бухгалтерский учет

Мероприятия по рекультивации земель при строительстве входят в проектную документацию. Их предусматривает раздел 8 «Перечень мероприятий по охране окружающей среды» (п. 25 Положения о составе разделов проектной документации… утв. постановлением Правительства РФ от 16 февраля 2008 г. № 87).

Затраты на рекультивацию закладывают в смету – в главе 1 сводного сметного расчета «Подготовка территории строительства» (п. 4.78 МДС 81-35.2004).

Они войдут в стоимость объекта строительства, в том числе основного средства (п. 8 ПБУ 6/01):

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
– отражены затраты на рекультивацию земель.

А если застройщик осуществил затраты после ввода объекта в эксплуатацию?

Закон запрещает вводить объект в эксплуатацию, пока застройщик не завершит работы по рекультивации земель, если такие работы предусматривает проектная документация (п. 2 ст. 38 Закона № 7-ФЗ). Однако рекультивацию допускается проводить в весенне-летний период. Так что время сдачи объекта и завершения природоохранных мер не всегда совпадает.

Если часть этих мер компания будет проводить после ввода объекта в эксплуатацию, то сумму предстоящих расходов следует рассматривать как оценочное обязательство. И отражать на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». При этом затраты на формирование резерва также включают в стоимость объекта (п. 8 ПБУ 8/2010).

Пример 1

Застройщик сдал производственный объект – основное средство в январе 2016 года. Рекультивацию он сможет провести только в мае. Затраты на рекультивацию заложены в смете в сумме 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Поэтому застройщик создал резерв и включил запланированные затраты в стоимость объекта.

А в мае, когда подрядчик выполнил необходимые работы, списал их стоимость за счет резерва на дату, когда подписал акт выполненных работ. Бухгалтер отразил операции так.

В январе 2016 года:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 96 СУБСЧЕТ «РЕЗЕРВ ПРЕДСТОЯЩИХ РАСХОДОВ НА РЕКУЛЬТИВАЦИЮ ЗЕМЕЛЬ»
– 100 000 руб. (118 000 – 18 000) – создан резерв предстоящих расходов.

  В мае 2016 года:

ДЕБЕТ 96 СУБСЧЕТ «РЕЗЕРВ ПРЕДСТОЯЩИХ РАСХОДОВ НА РЕКУЛЬТИВАЦИЮ ЗЕМЕЛЬ» КРЕДИТ 60
– 100 000 руб. – списаны затраты на рекультивацию земель;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 18 000 руб. – выделен НДС со стоимости работ по рекультивации;

ДЕБЕТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС» КРЕДИТ 19
– 18 000 руб. – принят к вычету НДС;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 118 000 руб. – оплачены работы по рекультивации.

Расходы на рекультивацию земель: налоговый учет

В налоговом учете есть специальная норма для учета затрат на рекультивацию – в статье 261 НК РФ. Затраты учитывают равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.

Но эта норма – для затрат, когда осваивают природные ресурсы, например добывают полезные ископаемые. И в связи с этим проводят рекультивацию нарушенных земель (письма Минфина от 28 марта 2007 г.

№ 03-03-06/1/177, от 13 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/754).

В рассматриваемой ситуации эта норма не подходит.

Как и в бухучете, застройщик включает затраты на рекультивацию, предусмотренные сметой, в первоначальную стоимость объекта строительства – основного средства (п. 1 ст. 257 НК РФ). И затем списывает через амортизацию.

А если строит объект на продажу – включает затраты в стоимость объекта. И затем списывает стоимость строительства в размере фактических затрат в расходы для налога на прибыль при реализации объекта (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Расходы на рекультивацию земель, которые возникают после того, как сдали объект, учитывают в составе материальных расходов единовременно (подп. 1 п. 7 ст. 254 НК РФ). Суды с этим согласны (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11 декабря 2012 г. по делу №А26-1717/2012, от 28 июля 2011 г. по делу №А27-16988/2010 и др.).

Пример 2

Продолжим пример 1. Стоимость объекта без затрат на рекультивацию – 20 000 000 руб.

Поскольку затраты на рекультивацию застройщик осуществляет после сдачи объекта, в учете возникнут временные разницы.

В бухучете сформирована первоначальная стоимость объекта с рекультивацией – 20 100 000 руб.

В налоговом учете – 20 000 000 руб.

Ежемесячная амортизация в бухучете – 55 678,67 руб. (20 100 000 руб. / 361 мес.).

В налоговом – 55 401, 66 руб. (20 000 000 руб. : 361 мес.).

Проводки будут такими.

В январе:

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
– 20 100 000 руб. – включен объект в состав основных средств.

В феврале, марте, апреле:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02
– 55 678,67 руб. – начислена амортизация;

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68
– 55,4 руб. ((55 678,67 руб. – 55 401, 66 руб.) × 20%) – отражен отложенный налоговый актив (ОНА).

В мае:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09
– 166,2 руб. (55,4 руб. × 3 мес.) – частично погашен ОНА – за 3 месяца;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77
– 19 833,8 руб. ((100 000 руб. × 20%) – 166,2 руб.) – отражено отложенное налоговое обязательство (ОНО).

С июня ОНА и ОНО будут ежемесячно взаимопогашаться:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09
– 55,4 руб. – частично погашен ОНА;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68
– 55,4 руб. – частично погашено ОНО.

Так что, начиная с июня, все последующие месяцы в течение всего срока эксплуатации объекта делают запись:

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 09
– 55,4 руб. – взаимно погашены ОНА и ОНО.

А если застройщик строит объект подрядным способом для стороннего инвестора?

Расходы на рекультивацию земель в расходах для налога на прибыль он не учитывает, так как оплачивает их за счет целевых средств. Целевые средства не учитывают ни в доходах, ни в расходах (подп. 14 п. 1 ст. 251, п. 17 ст. 270 НК РФ).

Источник: https://www.stroychet.ru/article/76794-qqq-17-m2-03-02-2017-rashody-na-rekultivatsiyu-zemel-pri-stroitelstve-provodki-i-nalogi

Без споров
Добавить комментарий